Contracte de leasing

CONTRACTE DE LEASING

Leasingul – metoda de finantare realizata prin transmiterea de catre proprietar(locator,finantator,capitalist)a dreptului de utilizare asupra unui bun unei alte parti denumita utilizator(locatar,bebeficiar) la solicitarea acestuia.La afarsitul perioadei de leasing,utilizatorul poate opta sau nu pentru cumpararea bunului ori de a prelungi contractul de leasing.

1.    Obiectiv

Obiectivul acestui Standard este de a stabili,pentru locatori,politicile contabile corespunzatoare si elementele ce vor fi evidentiate cu privire la contractele de leasing.

Arie de aplicabilitate

Acest Standard va fi aplicat in contabilizarea tuturor contractelor de leasing,cu exceptia celor de mai jos:

a)     Contracte de leasing privind explorarea sau exploatarea minereurilor,a petrolului,gazalor naturale si a altor resurse neregenerabile similare;

b)     Contracte de acordare a licentei pentru bunuri ca: filme cinematografice,inregistrari video,piese de teatru,manuscrise.

Nu poate fi folosit ca baza pentru evaluarea:

a)     proprietatile locatarilor care sunt inregistrate drept investitii imobiliare;

b)     investitiei imobiliare inchiriate de catre locatori in baza unui contract de leasing operational;

c)      activelor biologice detinute de locatori in baza unui contract de leasing financiar;

d)     activelor biologice detinute de locatori in baza unui contract de leasing operational.

Definitii:

Urmatorii termeni se folosesc in acest Standard cu intelesul specificat in continuare:

Un contract de leasing este un accord prin care locatorul cedeaza locatarului,in schimbul unei plati sau serii de platii,dreptul de a utilize un bun pentru o perioada stabilita de timp.

Un leasing financiar este operatiunea de leasing care transfera,substantial,toate riscurile si avantajele neprevazute aferente dreptului de proprietate asupra activului.

Un leasing operational este operatiunea de leasing ce intra in categoria leasingului financiar.

Un leasing irevocabil reprezinta operatiunea de leasing care este revocabila doar:

daca survine un eveniment contingent a carui producere este putin probabila;

cu permisiunea locatorului;

in cazul in care locatarul contracteaza cu acelasi locator un nou leasing privind acelasi bun sau unul echivalent;

Inceputul contractului de leasing reprezinta prima data anterioara datei contractului de leasing si a datei angajamentului partilor de a respecta principalele prevederi ale contractului de leasing.

La aceasta data:

a)     leasingul este clasificat ca fiind fie leasing operational, fie leasing financiar;

b)     in cazul leasingului financiar sunt determinate sumele ce vor fi recunoscute la inceperea termenului de leasing.

Inceputul perioadei de leasing este data de la care locatarul este indreptatit sa-si exercite dreptul de a utilize bunul luat in leasing.Este data recunoasterii initiale a leasingului.

Durata contractului de leasing reprezinta perioada de timp irevocabila pentru care locatarul a acontractat bunul in leasing si orice alte termene suplimentare pentru care locatarul are optiunea de a continua utilizarea bunului in regim de leasing cu sau fara plata suplimentara,cand la inceputul contractului de leasing este certa,intr-o masura rezonabila,exercitarea acestei optiuni de catre locatar.

Platile minine de leasing sunt acele plati de-a lungul duratei contractului de leasing pe care locatarul va fi sau poate fi obligat sa le efectueze,excluzand chiria contingenta,costurile serviciilor si impozitele pe care locatorul le va plati si care se vor rambursa acestuia,impreuna cu:

a)     pentru locatar,orice sume garantate de locatar sau de o parte afiliata locatarului;

b)     pentru locator,orice valoare reziduala garantata locatorului fie de catre:

i. locatar;

ii. o parte afiliata locatarului;

iii. o terta parte,fara legatura cu locatorul care este capabila din punct de vedere financiar sa onoreze garantia.

Valoarea justa este suma la care poate fi tranzactionat un active sau decontata o datorie,intre parti interesate si in cunostinta de cauza,in cadrul unei tranzactii in care pretul este determinat obiectiv.

Durata de viata economica este fie:

a)     perioada de-a lungul careia se estimeaza ca un bun este utilizabil economic de catre unul sau mai multi utilizatori;

b)     numarul unitatilor de productie sau al unitatilor similare care se estimeaza a se obtine prin utilizarea bunului de catre unul sau mai multi utilizatori.

Durata de viata utila  este perioada estimata care ramane,de la inceputul duratei contractului de leasing,fara a fi limitata la acesta,pe parcursul careia se asteapta ca beneficiile economice incorporate in bun sa fie consummate de catre entitate.

Valoarea reziduala garantata este

a)     pentru locatar,acea parte a valorii reziduale ce este garantata de catre locatar sau de o parte afiliata acestuia;

b)     pentru locator,acea parte a valorii reziduale ce este garantata de locatar sau de o terta parte neafiliata locatorului ce este capabila,din punct de vedere financiar,sa onoreze obligatiile asumate prin garantie.

Valoarea reziduala negarantata reprezinta acea parte din valoarea reziduala a bunului in regim de leasing a carei realizare de catre locator nu este sigura sau este garantata numai de o parte afiliata locatorului.

Costuri directe initiale- costuri suplimentare care sunt direct atribuibile negocierii si semnarii contractului de leasing,mai putin acele costuri geberate de locatorii producatori sau distribuitori.

Investitia bruta in leasing  este suma: platilor minine de leasing de primit de catre locator aferebte unui leasing financiar, si orice valoare reziduala negarantata acumulata in contul locatorului.

Investitia neta in leasing –investitia bruta in leasing actualizata la rata implicita de dobanda din contractul de leasing.

Venitul financiar nerealizat –diferenta dintre investitia bruta in contravtul de leasing,si investitia neta in leasing.

Clasificarea contractelor de leasing

Leasingul poate fi financiar sau operational.Distinctia dintre cele doua metode este in functie de masura in care riscurile si avantajele aferente drepturilor de proprietate asupra bunului ce constituie obiectivul contractului de leasing,apartin locatarului sau locatorului.

Leasing financiar in cazul in care locatorul cedeaza locatarului,in mare masura toate riscurile si avantajele aferente dreptului de proprietate asupra bunului.Titlul de proprietate poate fi transferat,in cele din urma,sau nu.

Leasingul operational este operatiunea de leasing ce nu intra in categoria leasingului financiar.Este o problema de rationament professional care se inscrie in principiul prevalentei economicului asupra juridicului.

Clasificarea unui leasing ca leasing financiar sau operational depinde de fondul tranzactei.

Exemple de situatii care individual sau in combinatie conduc in mod normal la clasificarea unui leasing ca fiind leasing financiar:

a)     leasingul transfera locatarului titlul de proprietate asupra bunului pana la sfarsitul duratei contractului de leasing;

b)     Locatarul are optiunea de a cumpara bunul la un pret estimate a fi sufficient de mic in comparatie cu valoarea justa la data la care optiunea devine exercitabila,astfel incat,la inceputul contractului de leasing,exista in mod rerezonabil certitudinea ca optiunea va fi executata;

c)      Durata contractului de leasing acopera,in cea mai mare parte,durata de viata economica a bunului;

d)     Valoarea actualizata a platilor minime de leasing este cel putin egala cu aproape intreaga valoare justa a bunului in regim de leasing;

e)     Bunurile ce constituie obiectul contractului de leasing sunt de natura speciala,astfel incat numai locatarul le poate utilize fara modificari majore.

Leasingul financiar presupune respectarea urmatoarelor conditii:

1.     riscurile si beneficiile aferente dreptului de proprietate trec asupra utilizatorului din momentul incheierii contractului;

2.     partile au prevazut ca la expirarea contracului de leasing se transfera utilizatorului,dreptul de proprietate asupra bunului;

3.     utilizatorul poate opta pentru cumpararea bunului,iar pretul de cumparare va reprezenta cel mult 50% din valoarea de intrare pe care acesta o are,la data la care optiunea poate fi exprimata.

4.     perioda de folosire a bunului in system de leasing acopera cel p[utin 75% din durata normala de folosire a bunului,chiar daca in final,dreptul de proprietate nu este transferat.

Leasingul operational

Este operatiunea de leasing care nu indeplineste nici una din conditiile prezentate la leasingul financiar.

Platile de leasing in cazul unui leasing operational vor fi recunoscute ca o cheltuiala liniar,de-a lungul duratei contractului de leasing,in cazul in care o alta baza sistematica nu mai este reprezentativa pentru ritmul beneficiilor utilizatorului.

Locatarul va prezenta in cazul leasingului operational,urmatoarele:

o      totalul platilor minime de leasing previzionate a se obtine dintr-un leasing opertional irevocabil pentru fiecare dintre perioadele de mai jos:

i. Pana la un an;

ii. Intre un an si cinci ani;

iii. Peste cinci ani.

o      Totalul platilor viitoare minime aferente subcontractelor de leasing estimate a se obtine in conditiile unui subcontract de leasing irevocabil la data bilantului;

o      Platile aferente contactului si subcontractului de leasing recunoscute drept cheltuieli pentru perioada aferenta cu evidentierea separata a platilor minime de leasing,chiriilor contingente si a platilor aferente subcontractelor de leasing.

o      O descriere generala a contractelor importante de leasing ale locatarului,incluzand,dar fara a se limita la,urmatoarele:

i. Baza pe care chiriile contingente de plata sunt determinate;

ii. Existenta si conditiile optiunilor de reinnoire sau cumparare si a clauzelor de escaladare a preturilor;

iii. Restrictiile impuse prin contractile de leasing,cum ar fi cele referitoare la dividendele,datorii suplimentare si alte operatiuni de leasing.

Leasing financiar – recunoastere initiala

Locatorii vor recunoaste in bilant bunurile detinute in regim de leasing financiar drept creante,la o valoare egala cu investitia neta in leasing.

In cazul unui leasing financiar,locatorul transmite locatarului,in mare masura toate riscurile si avantajele aferente titluluii de proprietate,de aceea ratele de incasar se trateaza de catre locator,ca rambursare a principalului si ca venit financiar aferent,aceasta din urma reprezentand recompense locatorului pentru investitia si serviciile sale.

Evaluare ulterioara

Recunoasterea venitului financiar se va baza pe un model care reflecta o rata periodica constanta s rentabilitatii aferenta investitiei totale nete neamortizate a locatorului,corespunzatoare leasingului financiar.

Locatorul urmareste alocarea venitului financiar pe durata contractului de leasing,pe o baza sistematica si rationala.Aceasta alocare a venitului se bazeaza pe un model care reflecta o rentabilitate periodica constanta a investitiei nete neamotizate a locatorului,corespunzatoare leasingului financiar.Platile de leasing aferente perioadei,excluzand costul serviciilor,se deduc din investitia bruta in vederea diminuarii valorii principalului si a venitului financiar realizat.

Valorile reziduale negarantate estimate utilizate in calcularea investitiei brute in leasing realizata de locator se revizuiesc periodic.Daca a avut loc o diminuare a valorii reziduale negarantate estimate,alocarea venitului de-a lungul duratei contractului de leasing este revizuita si orice diminuare a sumelor deja accumulate se recunoaste imediat.

Locatorii care sunt producatori sau distribuitori vor recunoaste profitul sau pierderea din vanzare in rezultatul perioadei,in conformitate cu politica urmata in mod normal de entitate in cazul vanzarilor directe.

Daca se stabilesc in mod artificial rate scazute ale dobanzii,profitul din vanzare va fi limitat la cel care ar rezulta daca s-ar aplica o rata a dobanzii de piata.Costurile generate de producatorul sau distribuitorul locator in legatura cu negocierea si semnarea contractului de leasing vor fi recunoscute drept cheltuieli o data cu recunoasterea profitului din vanzare.

Leasing operational

Locatorii vor prezenta bunurile detinute in regim de leasing operational in bilant,in conformitate cu natura acestora.

Venitul rezultat din leasingul operational va fi recunoscut ca venit pe o baza liniara,pe durata contractului de leasing,cu exceptia cazului in care o alta baza sistematica nu este considerata mai reprezentativa pentru ritmul in care se diminueaza beneficiile generate de utilizarea bunului.

Costurile directe initiale suportate de locatori pentru negocierea si semnarea unui contract de leasing operational vor fi adaugate la valoarea contabila a bunului dat in leasing si recunoscute drept cheltuiala pe perioda contractului de leasing,pe aceeasi baza ca si venitul din leasing.

Politica de amortizare a bunurilor amortizabile in regim de leasing se va face pe o baza consecventa cu ploitica normala de amortizare a locatorului pentru bunuri similare.

In cazul unui leasing operational,un locator,producator sau distribuitor nu recunoaste intr-o operatiune de leasing nici un profit din vanzare,deoarece tranzactia de leasing nu este echivalenta cu o vanzare.

In cazul leasingului operational,locatorii vor evidentia urmatoarele:

a)     Platile minime viitoare rezultate din leasingul operational irevocabil,per total si pentru fiecare dintre perioadele de mai jos:

i. Pana la un an;

ii. Intre un an si cinci ani;

iii. Peste cinci ani.

b)     Totalul chiriilor contingente recunoscute ca venituri ale perioadei;

c)      O descriere generala a contractelor de leasing ale locatorului.

Daca o tranzactie de vanzare si de leaseback are ca rezultat un leasing financiar,orice surplus reprezentand diferenta dintre suma rezultata dun vanzare si valoarea contabila nu va fi recunoscut imediat ca venit in situatiile financiare ale locatarului-vanzator.

In schimb,va fi amanat si amortizat pe parcursul duratei contractului de leasing.

Daca o tranzactie de vanzare si de leaseback are ca rezultat un leasing operational si este evident ca tranzactia se face la valoarea justa,orice profit sau pierdere va fi recunoscut(a) imediat.

Daca pretul de vanzare este mai mic decat valoarea justa,orice profit sau pierdere va fi recunoscut(a) imediat,cu exceptia cazului in care pierderea se compenseaza prin plati de leasing viitoare cu o valoare sub pretul pietei si profitul sau pierderea va fi amanat(a) si amortizat(a) proportional cu platile de leasing,pe durata estimata de utilizare a bunului.

Daca pretul de vanzare este mai mare decat valoarea justa,surplusul reprezentand diferenta dintre pretul de vanzare si valoarea justa va fi amanat si amortizat pe durata estimata de utilizare a bunului.

In cazul unui leasing operational,daca valoarea justa in momentul tranzactiei de vanzare si de leaseback este mai mica decat valoarea contabila a bunului,pierderea egala cu diferenta dintre valoarea contabila si valoarea justa va inregistrata imediat.

In cazul unui leasing financiar nu este necesara o astfel de ajustare,decat daca a avut loc o depreciere a valorii.

Leasing operational – reglementari contabile romanesti

A. In contabilitatea locatorului

a) achizitionarea de imobilizari corporale ce urmeaza a fi predate in regim de leasing:

21imobilizari corporale=  404 Furnizori de imobilizari

4426 TVA deductibila

Similar se inregistreaza si imobilizarile corporale de la furnizorii externi,cu deosebirea ca nu apare TVA.

b) amortizarea in functie de duratele normale de functionare,a imobilizarilor corporale achizitionate si predate utilizatorilor conform contractelor de leasing:

6811 Cheltuieli de expoatare= 281 Amortizari privind imobilizarile

privind amortizarea imobilizarilor corporale

c) factura emisa de locator reprezentand ratele de leasing de incasat:

4111 Clienti =   706  Venituri din redevente,locatii de gestiune

4427  TVA colectata

d) transferal dreptului de proprietate la valoarea reziduala stabilita intre parti in cazul in care este prevazuta in contract aceasta clauza,in baza contractului de leasing de vanzare-cumparare si a facturii:

461 Debitori diversi= 7583 Venituri din vanzarea activelor si alte operatii de capital

4427 TVA colectata

e) scoaterea din patrimoniu a bunurilor care au constituit obiectul contractului de leasing:

2811 Amortizari privind imobilizarile corporale = 21   Imobilizari corporale

6583  Cheltuieli privind activele cedate

si alte operatii de capital

B.In contabilitatea utilizatorului(locatarului)

a) primirea in gestiune a imobilizarilor:

Debit cont 8036 – suma ratelor de leasing compusa din:valoarea initiala a bunului(costul de achizitie) + marja de profit sau beneficiul stabilit intre parti.

b) factura primita reprezentand ratele de leasing platit:

612cheltuieli cu redevente,locatii de gestiune = 401 Furnizori

si chiriile

4426 TVA deductibila

c) in cazul facturilor emise de proprietarul bunurilor,persoana juridica straina,ratele de leasing se inregistreaza:

612 cheltuieli cu redevente,locatii de gestiune = 401 Furnizori

si chiriile

si:

4426TVA deductibila = 5121 Conturi curente la banci

Sau:

4428 TVA neexigibila = 446 Alte impozite,taxe si varsaminte asimilate

d)inregistrarea dreptului de proprietate pentru bunuri achizitionate din tara la valoarea reziduala a bunului achizitionat de la o persoana juridica romana,pe baza contractului de vanzare – cumparare si a facturii:

21imobilizari corporale=  404 Furnizori de imobilizari

4426TVA deductibila

e) inregistrarea transferului dreptului de proprietate la valoarea reziduala a bunului achizitionat de la o persoana juridica straina,pe baza contractului de vanzare-cumparare si a facturii:

21imobilizari corporale=  404 Furnizori de imobilizari

4426TVA deductibila

Sau:

4428 TVA neexigibila = 446 Alte impozite,taxe si varsaminte asimilate

Si in cazul taxelor vamale,al accizelor,dupa caz:

446 Alte impozite,taxe si varsaminte assimilate= 512 Conturi curente la banci

21imobilizari corporale= 446 Alte impozite,taxe si varsaminte assimilate

f) inregistrarea diferentei de amortizare pana la nivelul costului de achizitie initial inregistrat de locator:

21imobilizari corporale   = 281 Amortizari privind imobilizarile corporale